БЛОГ ФИНВЕР

ПБУ 18? Сейчас объясню!

понятным языком, с примерами и проводками
25 января 2019, обновление 22.01.2020, Елена Позднякова
Многие бухгалтеры не знают, не любят и вообще боятся ПБУ 18/02. И я этому факту нисколько не удивлена. Просто попробуйте прочитать ПБУ 18 в оригинале - и всё поймете!
Вот, кстати, ссылка, попробуйте :)
но, на самом деле, ничего сложного в ПБУ 18 нет, просто нужно понять логику. И сегодня я ее понятным языком объясню.
Предлагаю Вам немедленно, раз и навсегда, расквитаться с этим монстром 18/02!
Будет интересно и очень познавательно.
Вместо вступления,
или что изменилось в ПБУ 18 с 2020 года
Мда... оно и так сложное, а наши законодатели его снова изменили (в шестой раз уже!): в конце 2018 года принята новая редакция ПБУ 18/02, которая вступила в силу с 2020 года.

Что принципиально поменялось?

Во-первых, изменился Отчет о финансовых результатах: по 2019 год включительно там были одни показатели, а с 2020 года - другие.

Во-вторых, теперь с 2020 у нас есть еще один метод учета временных разниц - Балансовый (а тот метод, который по 2019 год был единственным, оказывается, назывался метод Отсрочки или Затратный)

Ну и остальные уже изменения так, по мелочам... кое-какие термины переименовали, финальный пример расчета (который был хоть немножко, но понятный) заменен на другой, ну совсем не понятный!
Подробности вы можете прочитать в моем обзоре от 21.01.2020: Обзор изменений ПБУ 18 за 5 минут.
Какая цель этой статьи? Я хочу объяснить логику ПБУ 18/02, которая действует во все времена, независимо от мелких изменений!
И в процессе я вообще постараюсь избегать специальной терминологии, чтобы Вы могли составить правильную проводку, даже есть забудете все термины (а Вы их забудете, уж мне поверьте). А там, где без терминов не обойтись, я буду приводить оба термина: новый (с 2020) и, справочно, старый.
Задача, которая будет разбираться в статье, решена затратным методом.
Период задачи: январь-февраль 2019 года, но все проводки актуальны в 2020.
Этот метод можно применять и в 2020, и далее... Я и рекомендую именно его.
Когда я актуализировала эту статью в январе 2020, мной был уже сделан разбор Балансового метода на практическом примере из нового ПБУ 18 (если интересно, почитайте). Но я свое мнение все равно не изменила: Затратный метод - The Best!
А балансовый метод может использоваться, как инструмент дополнительной проверки, но не более того.
И в данной статье я балансовый метод не рассматриваю, чтобы новичков не путать, а профессионалы сами почитают большой и глубокий профессиональный разбор.

Всё. А насчет измененного Отчета о финансовых результатах - к задаче, решённой в этой статье, я привела 2 варианта отчета: по правилам 2019 и по правилам 2020.
Поехали)
Викиум
Зачем нужно ПБУ 18/02
[и тот вопрос, который Вы обязательно зададите]
Итак, цель ПБУ 18/02 - связать бухгалтерский и налоговый учет с помощью проводок по налогу на прибыль.
Процесс этот выглядит как-то так:

1) Сначала мы рассчитываем сумму налога на прибыль по данным бухгалтерского учета.
2) Затем мы рассчитываем сумму налога на прибыль по данным налогового учета.
Допустим, (и скорее всего) у нас получились две разные суммы.
3) Теперь начислим в программе налог на прибыль по данным бухгалтерского учета, а затем сделаем несколько дополнительных проводок и, в итоге, выйдем на ту сумму налога, которая рассчитана по данным налогового учета.

Посмотрев на эти дополнительные проводки, можно сразу понять, чем отличается налоговая база в бухгалтерском и налоговом учете: какие расходы принимаются не полностью, или можно увидеть, что в бухгалтерском и налоговом учете используются разные методы амортизации и тому подобное.
Вот коротко, в нескольких словах, вся суть ПБУ 18/02.

И скорее всего, у Вас уже возник вопрос:
А зачем вообще вести два вида учета: бухгалтерский и налоговый? Нельзя ли установить единые правила и вести всего один учет?
Тогда и ПБУ 18 был бы не нужен...

Возможно, у Вас и не возник этот вопрос, но все же, у большинства людей он возникает, поэтому я на него отвечу, чтобы закрыть его окончательно и бесповоротно.
А для ответа возьмем шире. Видов учета, с которыми Вы можете столкнуться в России, существует даже больше, чем два (бухгалтерский и налоговый); ведь есть еще и управленческий учет, и учет по международным стандартам. Так вот, зачем их столько?
... ведь в любом из видов учета учитываются одни и те же (!) активы и обязательства, одни и те же (!) хозяйственные операции...

Зачем тогда несколько разных учетов?
Ответ следующий. В каждом учете свои правила. В каждом учете есть тот, кто имеет право устанавливать эти правила. В каждом учете есть отчеты, сформированные по этим правилам. В каждом учете есть пользователи, которые знают правила и умеют читать эти отчеты.
Давайте посмотрим на примерах.
Управленческий учет. Здесь хозяин - собственник бизнеса.
Вы встречали руководителей, которые хотят видеть выручку и затраты только с НДС, а не так, как положено по правилам бухгалтерского учета: "без НДС"? Или некоторые руководители в управленческом учете признают выручку доходом только тогда, когда она оплачена, и всё тут! Другие не разрешают списывать компьютеры с управленческого баланса, даже когда они полностью самортизированы, чтобы сохранить контроль над этими активами.
Всё, что угодно. Так можно. Его бизнес - его управленческий учет - его правила.
Собственники могут договориться о том, какие подходы использовать при формировании внутренней управленческой отчетности, и им будут понятны все отчеты, и на основании этих данных они будут принимать свои управленческие решения.
Бухгалтерский учет - это обязательный для всех вид учета. Правила установлены Федеральным законом "О бухгалтерском учете" 402-ФЗ.
Учет ведется в соответствии с установленным порядком и планом счетов, а также по установленным правилам формируется бухгалтерская отчетность.
Правила едины для всех, поэтому любой пользователь, знакомый с правилами бухгалтерского учета в РФ, может прочитать бухгалтерскую отчетность и оценить финансовое положение любой компании.

Наша стандарты, по которым мы ведем бухгалтерский учет в России, называют еще национальными стандартами (РСБУ), но есть и международные стандарты (МСФО).
Международные стандарты - это будущее нашего бухгалтерского учета: их применение является обычаем в международном деловом обороте и постоянное реформирование национальных стандартов бухгалтерского учета направлено на приведение в соответствие как раз с ними.
И, в заключение, налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым Кодексом.
Вывод из всего этого разнообразия видов учета такой:
Управленческий учет можно, в принципе, не вести. Учет по международным стандартам в большинстве случаев вести также не требуется.
А вот бухгалтерский и налоговый учет вести обязательно всем организациям.

За правила бухгалтерского учета отвечает 402-ФЗ, за правила налогового учета - Налоговый кодекс.
Правила разные. Например, в налоговом учете разрешено учитывать не все расходы для расчета налоговой базы: какие-то расходы нормируются, а какие-то - вообще нельзя учесть, как расход. Сами расходы, разумеется, при этом никуда не деваются, и в бухгалтерском учете остаются. Вот Вам и разница.
Кстати, не всегда правила налогового учета уменьшают расходы по сравнению с бухгалтерскими, в некоторых случаях - наоборот. Например, при применении амортизационной премии в налоговом учете бОльшая часть расходов по основному средству приходится на первый год амортизации, а в бухгалтерском учете расходы признаются равномерно.
И здесь хочу привести еще один пример, когда расхождений между бухгалтерским и налоговым учетом не избежать, и Вы сами поймете, насколько это правильно и логично.

Пример. В первый год компания применяет УСН и начисляет налог кассовым методом. Поступила предоплата от покупателя - налог начислен.
В следующем году компания переходит на общий режим и применяет метод начисления. Произведена отгрузка - налог начислен.
При переходе с УСН на ОСН есть определенные переходные моменты: если происходит отгрузка в счет ранее полученной предоплаты (которая ранее облагалась налогом по УСН), то такие суммы в налоговую базу по налогу на прибыль не включаются.
А если бы разницы между налоговым и бухгалтерским учетом не было, что, второй раз налогом эту сумму облагать?

Получается, что без расхождений не обойтись. Надеюсь, что я ответила на вопрос "зачем" и переходим дальше, к логике ПБУ 18/02.
Логика ПБУ 18
как отражение налога на прибыль в формате ПБУ 18/02 повлияет на баланс
Здесь рекомендую начать с просмотра моего видеоролика по теме, потому что далее в этом разделе будет приведена тезисно та же самая информация, но немножко по-другому и более сжато.
Смотрим...
Итак, перед вами та же самая таблица из примера в видеоролике.
У нас есть отчет о доходах и расходах за некий период в бухгалтерском учете, а также есть информация о тех расходах, которые ПО-ДРУГОМУ учитываются для целей налогового учета. Соответственно, в налоговом учете получается другой финансовый результат и другая налоговая база:
Разумеется, что налог на прибыль мы будем платить по данным, рассчитанным в налоговом учете, но сначала начислим налог по данным бухгалтерского учета, затем сделаем несколько дополнительных проводок, и, вуаля! В итоге, начисленная сумма налога совпадет с той, которую мы рассчитали в налоговом учете.
Считаем.
Налог по данным бухгалтерского учета 398 000 * 20% = 79 600
Проводка:
Дебет 99 Кредит 68, сумма 79 600

Дополнительная проводка. Как ее составить.
В налоговом учете расходов меньше, так как представительские расходы в сумме 7 900 принять нельзя. Это единственное расхождение с бухгалтерским учетом, и значит налог на прибыль нужно увеличить на 20% от этой суммы.
Проводка будет такая же, как и начисление налога:

Дебет 99 Кредит 68, сумма 1 580 (7 900 * 20%)

Проверяем суммы по кредиту счета 68, а именно, сколько начислено налога:
79 600 + 1 580 = 81 180. Всё верно, как и в нашем расчете по данным налогового учета.
Вот так выглядят эти данные на бухгалтерских счетах:
Теперь очень важный момент.
Существуют два типа разниц между налоговым и бухгалтерским учетом: постоянные и временные.
В зависимости от типа разниц, проводки по ПБУ 18/02 по разному будут влиять на баланс.
Постоянные разницы
Ситуация, которая была рассмотрена выше, относится к постоянным разницам. Постоянные разницы - это когда какие-то расходы не принимаются для целей налогового учета, неважно, полностью или частично. Важно то, что эти расходы не принимаются и не будут приняты никогда.
Или наоборот, какие-то расходы принимаются в налоговом учете, а в бухгалтерском - нет, и никогда не будут приняты. Или доходы, отраженные в бухгалтерском учете, не принимаются для налогового учета и также, никогда в дальнейшем не будут приняты.
Корректировки налога на прибыль, связанные с постоянными разницами производятся через счет 99, то есть сразу влияют на финансовый результат.
Как Вы уже видели, проводка делается точно такая же, как и начисление налога на прибыль. А теперь я приведу Вам небольшую табличку с этими проводками, а также терминами из ПБУ и пояснениями.
Сразу хочу пояснить, что когда мы начисляем налог на прибыль по данным бухгалтерского учета Д99 К68 (условный расход по налогу на прибыль), то при наличии убытка в бухгалтерском учете возможна и обратная проводка: Д68 К99 (в терминах ПБУ 18 она будет называться "условный доход по налогу на прибыль").
Такую проводку можно сделать только в рамках ПБУ 18/02 (если не применяете ПБУ, она не возможна), и остатка по дебету на счете 68 все равно не получится, так как будет еще дополнительная проводка. Пример такой ситуации будет далее.

А мы переходим ко второму типу разниц - это временные.
Временные разницы
Временные разницы возникают тогда, когда в целом суммы расходов в бухгалтерском и налоговом учете одинаковые, но они по-разному распределены во-времени.

Например, задача.
Стоимость основного средства – 150 000 (НДС не облагается)
Срок полезного использования в бухгалтерском учете - 2 года,
Срок полезного использования в налоговом учете - 3 года

Какие суммы будут приняты в расходы в бухгалтерском и налоговом учете с разбивкой по годам?
Показать ответ
В бухгалтерском учете: 75 000 / 75 000 / 0
В налоговом учете: 50 000 / 50 000 / 50 000
Как данная ситуация повлияет на налог на прибыль?
Показать ответ
Первый год - в налоговом учете расходов меньше на 25 000, значит, налог больше на 5 000.
Второй год - в налоговом учете расходов меньше на 25 000, значит, налог снова больше на 5 000.
Третий год - в налоговом учете расходов больше на 50 000, и соответственно, налог меньше на 10 000.

Общая сумма расходов за три года будет одинаковая. И корректировки налога за три года в сумме составят 0: + 5000, + 5000, -10000.
В этом случае, так как корректировки налога временные, они НЕ влияют на финансовый результат. Поэтому счет 99 не используется. Вместо этого, отложенные суммы налога отправляются в баланс: повисеть, так сказать, в составе активов или пассивов, до тех пор, пока они не будут использованы.

Если сумма налога к уплате ВРЕМЕННО увеличена (кредит 68), то в балансе возникает актив на счете 09 (дебет 09). Затем, когда придет время, сумма будет погашена проводкой дебет 68 Кредит 09.

Если сумма налога к уплате ВРЕМЕННО уменьшена (дебет 68), то в балансе возникает пассив на счете 77 (кредит 77). Это как задолженность в бюджет, которую мы отложили. Затем, когда придет время, сумма будет погашена проводкой дебет 77 Кредит 68.

Вот так выглядят эти два счета, которые используются для отражения отложенного налога по ПБУ 18/02:
Я специально выделила на счете 09 сторону - ДЕБЕТ, так как он активный, и остаток может быть только по дебету. Соответственно, на счете 77 остаток может быть только по кредиту, так как он пассивный.
Корректировки налога на прибыль, связанные с временными разницами производятся через счета 09 и 77, и отражаются в составе активов или пассивов баланса.
Как будет выглядеть на счетах бухгалтерского учета ситуация из нашего примера?
Показать ответ
Первый год - проводка Дебет 09 Кредит 68, сумма 5 000
Второй год - проводка Дебет 09 Кредит 68, сумма 5 000
Третий год - проводка Дебет 68 Кредит 09, сумма 10 000
А теперь я приведу Вам небольшую табличку с этими проводками, терминами из ПБУ и пояснениями.
Здесь хочу заметить, что учет отложенных активов и обязательств ведется в строгой привязке к каждому объекту, в соответствии с которым возник расход. То есть никакого "котлового метода" здесь быть не может.
Если мы впервые начисляем разницу - то смотрим: в актив она пойдет на 09 счет, или в пассив на 77, а если мы погашаем ранее возникшую разницу - то строго за счет того актива(09) или пассива(77), который был уже создан.

А теперь я хочу привести для Вас алгоритм, как сформировать правильно проводку по ПБУ 18/02 даже с закрытыми глазами :)
Алгоритмы ПБУ 18
Алгоритм проводок по ПБУ 18/02
Сначала рассчитайте налог по данным бухгалтерского учета и сделайте проводку, если в бухгалтерском учете прибыль:
Д99 К68 Условный расход по налогу на прибыль, 20% от суммы
если в бухгалтерском учете убыток:
Д68 К99 Условный доход по налогу на прибыль, 20% от суммы

Далее, в отношении каждой разницы нужно ответить на следующие вопросы:
1
Разберемся, в дебет или в кредит 68 пойдет проводка, потому что 68 счет участвует обязательно.
Задаем вопрос: в налоговом учете расходов больше, чем в бухгалтерском, или меньше?
Если в налоговом учете расходов МЕНЬШЕ, значит сумма налога будет больше - КРЕДИТ 68
Если в налоговом учете расходов БОЛЬШЕ, значит сумма налога будет меньше - ДЕБЕТ 68
2
Разница постоянная или временна?
Если разница постоянная, то ставим в корреспонденцию счет 99 и на этом всё.
Проводки могут быть такие:
Дебет 99 Кредит 68 - постоянный налоговый расход (20% от суммы)
Дебет 68 Кредит 99 - постоянный налоговый доход (20% от суммы)

Если разница временная, то переходим на следующий шаг
3
Ранее в отношении данного объекта или расхода уже начислялся отложенный налоговый актив на счет 09 или отложенное налоговое обязательство на счет 77?
Если да, то берем в корреспонденцию тот счет, по которому уже было ранее начисление.
Проводки могут быть такие:
Дебет 68 Кредит 09 - погашен отложенный налоговый актив (20% от суммы)
Дебет 77 Кредит 68 - погашено отложенное налоговое обязательство (20% от суммы)


Если нет, переходим на следующий шаг
4
Здесь все просто. Мы уже знаем из первого шага, дебет или кредит у нас по счету 68, и, соответственно:
Если дебет 68, то кредит 77. Если кредит 68, то дебет 09.
Проводки могут быть такие:
Дебет 09 Кредит 68 - создан отложенный налоговый актив (20% от суммы)
Дебет 68 Кредит 77 - создано отложенное налоговое обязательство (20% от суммы)

Как заполнить
Отчет о финансовых результатах
(устаревшее название - форма №2)
Здесь у нас будет 2 алгоритма: новый с 2020 и старый по 2019.
Отчет о финансовых результатах 2020
Вот фрагмент просто какого-то отчета о финансовых результатах:
Алгоритм заполнения строк
Нас интересуют строки:
2300, 2410, 2411, 2412 и 2400
Строка 2300
Прибыль (убыток) до налогообложения
Прибыль (или убыток), рассчитанные по данным бухгалтерского учета. Если получен убыток, то значение отрицательное и оно показывается в скобках.
Строка 2410
Налог на прибыль
По этой строке отражается новый показатель, введенный в ПБУ 18 с 2020 года: «Расход (доход) по налогу на прибыль». Он равен сумме строк 2411 и 2412.

Расход (доход) по налогу на прибыль - это сумма налога на прибыль, признаваемая в отчете о финансовых результатах в качестве величины уменьшающей (увеличивающей) прибыль (убыток) до налогообложения при расчете чистой прибыли (убытка).

Расход (доход) по налогу на прибыль включает в себя 2 показателя: текущий налог на прибыль и отложенный налог.

Альтернативная формула для расчета: Расход (доход) по налогу на прибыль это Условный расход (доход) по налогу на прибыль скорректированный на Постоянный налоговый расход (доход).
Строка 2411
Текущий налог на прибыль
Сумма налога на прибыль, рассчитанная по данным налогового учета (как в декларации по налогу на прибыль). Здесь возможно только отрицательное значение (в скобках) или 0.
Положительное значение по этой строке - грубая ошибка!
Строка 2412
Отложенный налог на прибыль
Дебетовый оборот по счетам 09 и 77 минус кредитовый оборот по счетам 09 и 77. Положительное значение без скобок, отрицательное — в скобках.
Строка 2400
Чистая прибыль (убыток)
строка 2300 + строка 2410 + строка 2460
Помним, что отрицательные значения указываются в скобках.
Отчет о финансовых результатах 2019
Вот фрагмент просто какого-то отчета о финансовых результатах:
Алгоритм заполнения строк
Нас интересуют строки:
2300, 2410, 2421, 2430,2450 и 2400.
Строка 2300
Прибыль (убыток) до налогообложения
Прибыль (или убыток), рассчитанные по данным бухгалтерского учета. Если получен убыток, то значение отрицательное и оно показывается в скобках.
Строка 2410
Текущий налог на прибыль
Сумма налога на прибыль, рассчитанная по данным налогового учета (как в декларации по налогу на прибыль). Здесь возможно только отрицательное значение (в скобках) или 0.
Положительное значение по этой строке - грубая ошибка!
Строка 2421
в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)
Данный показатель не участвует в расчете чистой прибыли на странице отчета и указывается справочно, так как он уже включен в текущий налог на прибыль по строке 2410.

Показатель этой строки рассчитывается так:
Из суммы постоянных налоговых активов (с 2020 г. - доходов) за период вычитаем сумму постоянных налоговых обязательств (с 2020 г - расходов) за период.
Соответственно, положительное значение будет без скобок, отрицательное - в скобках.
Строка 2430
Изменение отложенных налоговых обязательств
Показатель рассчитывается как разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 77.
Соответственно, положительное значение будет без скобок, отрицательное - в скобках.
Если разница получается положительной, то это означает, что отложенных налоговых обязательств за отчетный период списано больше, чем начислено. Такое возможно только если за предыдущие отчетные периоды уже было показано отрицательное значение по этой строке.
Положительное значение по строке 2430 за первый год работы компании - грубая ошибка!
Строка 2450
Изменение отложенных налоговых активов
Показатель рассчитывается как разница между дебетовым и кредитовым оборотом по счету 09.
Соответственно, положительное значение будет без скобок, отрицательное - в скобках.
Если разница получается отрицательной, то это означает, что отложенных налоговых активов за отчетный период списано больше, чем начислено. Такое возможно только если за предыдущие отчетные периоды уже было показано положительное значение по этой строке.
Отрицательное значение по строке 2450 за первый год работы компании - грубая ошибка!
Строка 2400
Чистая прибыль (убыток)
строка 2300 + строка 2410 + строка 2430 + срока 2450
Помним, что отрицательные значения указываются в скобках.
Задача "ПБУ 18 в форме №2"
Пришло время закрепить наши знания на практике, потому что без практики читать алгоритм заполнения просто бесполезно.
Задача
Организация применяет общий режим налогообложения.
Показатели за налоговый период:

Выручка от реализации, без НДС - 7 500 000 руб.
Себестоимость реализованных товаров - 3 000 000 руб.
Прочие расходы на рекламу - 157 500 руб.

Амортизация:
для целей бухгалтерского учета - 300 000 руб.
для целей налогового учета - 525 000 руб.

За предыдущие периоды хозяйственной деятельности не было.

Рассчитайте сумму налога на прибыль, которая будет отражена в налоговой декларации. Заполните фрагмент отчета о финансовых результатах (в тысячах рублей) с учетом ПБУ 18/02 по правилам 2019 года и по правилам 2020 года.
Показать решение
Расчет налога на прибыль мы сделаем один раз, потому что отличаться будут только показатели в Отчетах о финансовых результатах: по правилам 2019 и по правилам 2020.
Много примеров
ПБУ 18/02
Для понимания ПБУ 18 всегда не хватает примеров, поэтому я решила привести очень много примеров применения этого ПБУ и сгруппировать их не по типу разниц, а по участкам учета, с которыми они связаны:
● основные средства ● расходы ● доходы ● убыток
Основные средства
№1
Основное средство по цене от 40 000 до 100 000
В бухучете лимит для ОС 40 000, а в налоговом - 100 000.
В момент ввода в эксплуатацию таких ОС возникает отложенное налоговое обязательство ОНО на 20% от стоимости (Дт 68 Кт 77)
Погашается в течение срока службы ОС в бухучете равномерно (Д77 К68)
№2
Амортизационная премия в налоговом учете
В момент ввода в эксплуатацию ОС для целей налогового учета можно применить амортизационную премию от 10% до 30% от стоимости ОС. В момент ввода в эксплуатацию таких ОС возникает отложенное налоговое обязательство ОНО на 20% от суммы амортизационной премии (Дт 68 Кт 77)
В результате первоначальная стоимость ОС для целей налогового учета будет меньше, разница погашается в течение срока службы ОС (Д77 К68)
Всё про амортизационную премию, а также про другие методы ускорения амортизации читайте в статье: Как уменьшить налог на прибыль при приобретении основных средств
№3
Разный порядок начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете
Разница может возникать из-за разного срока полезного использования или применяемого метода амортизации.
В зависимости от типа разницы может быть сформировано как отложенное налоговое обязательство ОНО если сумма расходов в налоговом учете больше (Дт 68 Кт 77), так и отложенный налоговый актив ОНА, если сумма расходов в налоговом учете меньше (Дт 09 Кт 68).
№4
Различие в первоначальной стоимости для не амортизируемых объектов
Например, при приобретении земельного участка, госпошлина включается в первоначальную стоимость объекта ОС для целей бухгалтерского учета; для целей налогового учета госпошлина списывается на расходы.
Из-за разницы возникает постоянный налоговый актив ПНА (с 2020 г. - постоянный налоговый доход), проводка Дт 68 Кт 99
№5
Продажа ОС с убытком
Для целей налогового учета убыток от продажи ОС нельзя признать сразу, этот убыток можно принять в расходы в течение всего оставшегося срока полезного использования ОС.
Поэтому, сначала на 20% от убытка создается отложенный налоговый актив ОНА: Дт 09 Кт 68, а затем в течение оставшегося срока полезного использования этот актив погашается: Дт 68 Кт 09
Расходы
№6
Расходы, которые нельзя учесть в расходах по налогу на прибыль
Например, нельзя учесть для налогового учета стоимость развлекательной программы для сотрудников, расходы на озеленение территории, премии сотрудникам к юбилейным датам.
На 20% от суммы таких расходов создается постоянное налоговое обязательство ПНО (с 2020 г. постоянный налоговый расход), проводка: Дт 99 Кт 68.
№7
Расходы, которые нормируются для целей налогового учета
Например, для целей налогового учета нормируются представительские расходы: не более 4% от фонда оплаты труда; расходы на прочую рекламу: не более 1% от выручки.

Сумму превышения нельзя учесть в расходах для НУ и нужно создать постоянный налоговый расход на 20% от суммы таких расходов (до 2020 г. постоянное налоговое обязательство), проводка: Дт 99 Кт 68.

Если сверхнормативные расходы возникли за отчетный период, то возникает вопрос, можно ли вместо постоянного налогового расхода создать отложенный налоговый актив, Дт 09 Кт 68? Ведь в следующем периоде ФОТ (или выручка) будет больше и можно будет принять часть (или всю) не принятую ранее сумму.

Некоторые эксперты считают, что можно. Лично я рекомендую создавать ПНО Дт 99 Кт 68. Если нарастающим итогом, в следующем периоде, эти расходы уже не попали в сверхлимитные, то нужно будет сделать проводку Погашение ПНО Дт 68 Кт 99. [Моя рекомендация основана на том, что в алгоритмах программы 1С зашита именно такая методика]
№8
Разные способы признания резервов
Речь идет о создании резерва по сомнительным долгам и резерва на оплату отпуска.

Например, резерв по сомнительным долгам:
В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам создается на полную сумму задолженности, в налоговом учете есть правила: по задолженности со сроком возникновения менее 45 дней резерв создать нельзя, от 45 до 90 дней - 50% от суммы, свыше 90 дней - 100% от суммы.
На сумму разницы создается отложенный налоговый актив ОНА Дт 09 Кт 68, в дальнейшем ОНА погашается Дт 68 Кт 09.
№9
Разный способ учета себестоимости при импорте
Таможенные пошлины и таможенные сборы включаются в себестоимость в бухгалтерском учете, а в налоговом учете малые предприятия могут принять их на расходы сразу.
Таким образом, если на конец периода останется не реализованный товар, то он будет оценен в бухучете по большей стоимость, а в налоговом учете - по меньшей. Соответственно, в налоговом учете будет больше расходов.
В момент списания расходов на таможенные пошлины и сборы создается отложенное налоговое обязательство ОНО на 20% от суммы: Дт 68 Кт 77. По мере списания себестоимости отложенное налоговое обязательство погашается: Дт 77 Кт 68.
№10
Переоценка ОС по рыночной стоимости в бухгалтерском учете
Дооценка основных средств относится на счет 83 "Добавочный капитал". Эта сумма не участвует в расчете ни бухгалтерской, ни налоговой прибыли.

Ранее, по 2019 год включительно, разницы отражались в момент начисления амортизации в качестве ПНО: Дебет 99 Кредит 68

С 2020 года временную разницу нужно отразить в периоде дооценки в качестве ОНО: Дебет 83 Кредит 77,
а в момент начисления амортизации разницу нужно списать: Дебет 77 Кредит 83.

Именно для этих сумм в разделе "СПРАВОЧНО" Отчета о финансовых результатах введена строка 2530 "Налог на прибыль от операций, результат которых не включается в чистую прибыль (убыток) периода"
Доходы
№11
Переход с УСН на ОСН: оплата в периоде УСН, отгрузка в периоде ОСН
Компания сменила налоговый режим с УСН на ОСН и, если оплата от покупателя была получена в периоде УСН (и там с нее уже оплачен налог), то отгрузка в периоде ОСН для целей налогового учета не признается доходом.
На 20% от суммы этой выручки будет сформирован постоянный налоговый доход (до 2020 г. - постоянный налоговый актив), проводка Дт 68 Кт 99
[Такой пример будет далее в кейсе по 1С.]
Убыток
№12
Убыток
Если компания получила убыток для целей налогового учета, то она переносит его на будущее и создает отложенный налоговый актив ОНА, проводка Д09 К68.

Например, если у компании одинаковый убыток и в бухгалтерском и в налоговом учете, то сначала будет начислен:
Условный доход по налогу на прибыль, 20% от убытка, Дт68 Кт 99
Затем, в такой же сумме будет начислен:
Отложенный налоговый актив, Дт 09 Кт 68

На этом теоретическая и логическая части завершены, и мы переходим к примерам, проводкам в программе 1С, кейсам.

Но, пожалуйста, сделайте на одну минутку паузу и ответьте на вопрос: Вам нравится такое изложение материала? Если да, то поделитесь этой статьей в соцсетях или отправьте ссылку кому-то из знакомых бухгалтеров, так Вы поможете проекту развиваться.
Спасибо Вам!
Поделиться в соцсетях:
ПБУ 18 в 1С
Как это всё работает на практике в нашей любимой программе 1С
Структура счетов и субсчетов в программе 1С следующая. Будем рассматривать 68.04, 99.02, 09, 77.
Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам"
здесь мы смотрим только субсчет 68.04 "Налог на прибыль"
Счет 68.04 "Налог на прибыль" имеет 2 субсчета.

Субсчет 68.04.2 "Расчет налога на прибыль" предназначен для отражения всех проводок, связанных с ПБУ 18/02. Здесь нет никакой дополнительной детализации. Через данный субсчет отражаются все операции, про которые мы говорили выше, в корреспонденции с соответствующими субсчетами счетов 99, 09, 77.

Субсчет 68.04.1"Расчеты с бюджетом" предназначен для учета расчетов с бюджетом в детализации видов платежей (например, налог или пени) и уровней бюджета (федеральный и региональный). Независимо от того, как много проводок сформировано за период в связи с ПБУ 18/02 через субсчет 68.04.2, проводок по начислению налога в бюджет будет всего две: в федеральный и региональный бюджет. Эти проводки делаются в корреспонденции со счетом 68.04.2 на сумму итогового сальдо по данному счету, и, таким образом, субсчет 68.04.2 закрывается в 0, а все остатки висят на субсчете 68.04.1. Оплата налога также отражается по этому субсчету.
Счет 99 "Прибыли и убытки"
здесь мы смотрим только субсчет 99.02 "Налог на прибыль"
Как видите, здесь есть субсчета для каждой операции, которую мы можем сделать в рамках ПБУ 18. Никакой дополнительной аналитики нет, но в рамках субсчетов можно смотреть бухгалтерские отчеты совокупно по каждому виду операции нарастающим итогом.
В конце года все накопленные остатки закрываются через операцию "Реформация баланса"
Счет 09 "Отложенные налоговые активы"
Данный счет активный, субсчетов не имеет, но есть субконто "Виды активов и обязательств" (например, основные средства или убыток отчетного периода)
Счет 77 "Отложенные налоговые обязательства"
Данный счет пассивный, субсчетов не имеет, но так же, как и у 09, есть субконто "Виды активов и обязательств" (например, основные средства)
Проводки в 1С с субсчетами
Дт 99.02.1 - Кт 68.04.2
Условный расход по налогу на прибыль
Дт 68.04.2 - Кт 99.02.2
Условный доход по налогу на прибыль
Дт 99.02.3 - Кт 68.04.2
Постоянный налоговый расход ПНР (до 2020 - постоянное налоговое обязательство)
Дт 68.04.2 - Кт 99.02.3
Постоянный налоговый доход ПНД (до 2020 - постоянный налоговый актив)
Дт 09 - Кт 68.04.2
к счету 09 аналитика: виды активов и обязательств
Отложенный налоговый актив ОНА (создание)
Дт 68.04.2 - Кт 09
Отложенный налоговый актив ОНА (погашение)
Дт 68.04.2 - Кт 77
к счету 77 аналитика: виды активов и обязательств
Отложенное налоговое обязательство ОНО (создание)
Дт 77 - Кт 68.04.2
Отложенное налоговое обязательство ОНО (погашение)
В результате сальдо, которое получилось на счете 68.04.2, распределяется по бюджетам:
Дт 68.04.2 - Кт 68.04.1
к счету 68.04.1 аналитика: виды бюджетов
Налог на прибыль в федеральный бюджет
Дт 68.04.2 - Кт 68.04.1
к счету 68.04.1 аналитика: виды бюджетов
Налог на прибыль в региональный бюджет
Практический пример в 1С
В 1С начисление налога производится помесячно, и чтобы не вырывать один месяц из контекста, мы начислим налог за два последовательных месяца: январь 2019 и февраль 2019. Задача будет простая, но мы рассмотрим все 4 типа операций по ПБУ 18/02.

Компания называется ООО "Техпроект".

Организация применяла УСН до 1 января 2019, а в 2019 году применяет общий режим и ПБУ 18/02.

НДС в 2019 году составляет 20%.
Январь 2019
Постоянный налоговый расход и постоянный налоговый доход
для справки: в редакции ПБУ 18/02 до 01.01.2020 они назывались:
"постоянный налоговый РАСХОД = постоянное налоговое ОБЯЗАТЕЛЬСТВО" и
"постоянный налоговый ДОХОД = постоянный налоговый АКТИВ"
В январе 2019 года организация совершила три хозяйственные операции:

1. Реализация услуг в адрес ООО Полярис на сумму 1 200 000 (включая НДС 20%)

2. Реализация услуг в адрес ООО Стройка на сумму 750 000 (включая НДС 20%). В счет данной отгрузки была получена предоплата в периоде применения УСН, поэтому для целей налога на прибыль сумма реализации не учитывается. Требуется отразить постоянный налоговый доход.

3. Получен акт оказанных услуг за рассылку рекламных СМС-сообщений в сумме 40 000 (НДС не облагается). Данные расходы относятся к прочим рекламным расходам и нормируются для целей налога на прибыль (в составе расходов для целей налогового учета можно признать сумму данных расходов, не превышающую 1% от выручки). Требуется отразить постоянный налоговый расход.
Рассчитайте сумму налога на прибыль за январь и составьте бухгалтерские проводки по ПБУ 18/02
Решение
Подготовительные моменты:
Учет по ПБУ 18/02 в 1С настраивается в разделе Главное - Учетная политика.

Расчет налога на прибыль, включая все операции по ПБУ 18, производится в разделе Операции - Закрытие месяца, при нажатии кнопки "Выполнить закрытие месяца".

До того, как закрывать месяц, нужно внести в 1С все три операции, которые были указаны выше. Здесь важно учесть два момента:
1) реализация на сумму 750 000 не должна учитываться для целей налогового учета, это исправление можно сделать только через ручную корректировку проводок (убрать сумму в разделе НУ)

2) для того, чтобы расходы на рекламу автоматически нормировались как 1% от выручки, нужно создать новую статью затрат выбрать "Вид расходов (НУ)" - "Расходы на рекламу (нормируемые)"
Сумма налога на прибыль к уплате 198 000
Сначала мы рассчитали сумму налога по данным бухгалтерского учета:
(1 200 000/1,2 + 750 000/1,2 - 40000)*20% = 317 000

Затем мы рассчитали постоянный налоговый доход (до 2020-ПНА) (сумма налога на прибыль будет меньше в налоговом учете, так как сумма реализации 750 000 - не учитывается для целей налога на прибыль):
750 000/1,2*20% = 125 000

Затем мы рассчитали постоянный налоговый расход (до 2020-ПНО)(прочие рекламные расходы нормируются для целей налога на прибыль, максимальная сумма 1200000/1,2*1% = 10000, значит 30 000 мы не можем принять в расходы):
30 000*20% = 6 000

Налог к уплате: 317 000-125 000+6 000 = 198 000
Вот какие проводки сформированы по ПБУ 18 в январе 2019:
Чтобы посмотреть проводки, нужно зайти в раздел Операции - Регламентные операции и выбрать "Расчет налога на прибыль", затем нажать Дт Кт
Обратите внимание на термины:
Постоянное налоговое обязательство (до 2020) = это постоянный налоговый расход (с 2020),
Постоянный налоговый актив (до 2020) = это постоянный налоговый доход (с 2020).
Вот таблица с расчетом для проверки в Excel за январь 2019:
Выручка берется без НДС, для этого сумму операции с НДС нужно разделить на 1,2
Для расчета 1% нормируемых рекламных расходов берется сумма выручки, признаваемая в налоговом учете - 1000000
А вот так сумма налога будет выглядеть в бухгалтерской отчетности:

Отчет о финансовых результатах за январь 2019 по правилам 2019:
Отчет о финансовых результатах за январь по правилам 2020:
Февраль 2019
Отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство
В феврале 2019 года организация совершила еще две хозяйственные операции (мы продолжаем предыдущую задачу):

4. Поступило основное средство стоимостью 90 000 рублей (НДС не облагается). Для целей налогового учета стоимость принимается в расходы в момент ввода в эксплуатацию, в феврале 2019. А расходы для целей бухгалтерского учета будут приниматься в момент начисления амортизации, начиная со следующего месяца. В феврале требуется отразить отложенн.. налогов.. (не скажу!)

5. Получен акт оказанных услуг за проектные работы на сумму 1 100 000 рублей (НДС не облагается). В итоге, из-за этого акта будет получен убыток по итогам января-февраля 2019. И опять же требуется отразить отложенн.. налогов.. (не скажу!)
Рассчитайте сумму налога на прибыль за январь-февраль и составьте бухгалтерские проводки по ПБУ 18/02 в феврале
Решение
Сумма налога на прибыль к уплате
Сумма налога на прибыль отражается в налоговой декларации и в бухгалтерской отчетности нарастающим итогом, но проводки в бухгалтерской программе мы делаем ежемесячно, поэтому сейчас мы считаем налог только с февральских операций.

Расчет налога для целей бухгалтерского учета
Для целей бухгалтерского учета мы принимаем в феврале только один расход: 1 100 000. Так как доходов в текущем месяце нет, то у нас возникает условный доход по налогу на прибыль - это сумма, уменьшающая ранее начисленный налог (или как бы минус налог):
1 100 000 * 20% = 220 000

Теперь корректировки
В результате операции №4 в налоговом учете списали на расходы основное средство в сумме 90000, в бухгалтерском учете расходов нет (так как амортизацию начинаем начислять со следующего месяца). Значит, в налоговом учете налог на прибыль будет меньше, чем в бухгалтерском - возникает отложенное налоговое обязательство:
90 000 * 20% = 18 000

В результате операции №5 у нас возникает убыток для целей налогового учета по итогам 2-х месяцев. Смотрим размер убытка в налоговом учете нарастающим итогом:
1 200 000/1,2 - 10 000 - 90 000 - 1 100 000 = 200 000. Из-за того, что у нас убыток, в бухгалтерском учете налог на прибыль будет больше, чем в налоговом. (даже если в бухучете налог 0 - а в налоговом из-за убытка был бы минус, но так нельзя!) - Поэтому возникает отложенный налоговый актив:
200 000 * 20% = 40 000

Налог к уплате: -220 000 -18 000 + 40 000 = -198 000 (минус это значит к уменьшению, как Вы поняли)
Вот какие проводки сформированы по ПБУ 18 в феврале 2019:
Чтобы посмотреть проводки, нужно зайти в раздел Операции - Регламентные операции и выбрать "Расчет налога на прибыль", затем нажать Дт Кт
Вот таблица с расчетом для проверки в Excel за январь-февраль 2019 (нарастающим итогом):
Так как отчет делается нарастающим итогом, добавились только 2 новые операции, связанные с расходами
Обратите внимание, что в бухучете еще прибыль, а в налоговом учете уже убыток. Так как данный убыток можно перенести на будущее, то создается отложенный налоговый актив на счете 09 на 20% от суммы убытка
А вот так сумма налога будет выглядеть в бухгалтерской отчетности:

Отчет о финансовых результатах за январь-февраль 2019 по правилам 2019:
Отчет о финансовых результатах за январь-февраль по правилам 2020:
Вот и всё. Я надеюсь, что Вам понравилось это погружение в ПБУ 18/02. Если какие-то вопросы остались непонятными - пишите в комментариях, обязательно объясню! И вообще, буду рада любой обратной связи!
Ну что, теперь любимое ПБУ - 18? Да!
Понравилась статья?
Поделитесь в соцсетях:

Автор: Елена Позднякова. В бухгалтерии и финансах с 1999 года.
Люблю сложные задачи - и простые решения :)
С 2017 года веду блог Финвер об учете, налогах и автоматизации.
Есть вопросы или хотите рассказать о своем опыте? - Давайте обсудим в комментариях.
А еще, присоединяйтесь к Финвер в контакте и на фейсбук.

Мои новые проекты:
Белые налоги 2020 - учебный курс с уникальными интерактивными и игровыми элементами.

Автоматизация без обязательств.
Подпишитесь, чтобы первыми узнать о публикации статей
Другие статьи автора по теме ПБУ 18:
comments powered by HyperComments