Разбор практического примера из ПБУ 18

Целый год я ждала, что кто-нибудь другой разберет этот неудобоваримый и совершенно непостижимый пример, опубликованный в новой редакции ПБУ 18/02, которая вступает в действие с 2020 года.
Но так и не дождалась. Значит, разбирать мне =) [...как же он меня бесит...]
Но теперь мне придется понять его и полюбить!

Все показатели и их взаимосвязь мы разберем в следующем пункте.
А пока давайте начнем с вопроса,

А не хватает много чего.

Для расчета традиционным (затратным) методом здесь не хватает данных о структуре доходов и расходов, а также о том, в каком порядке эти доходы и расходы принимаются для целей налогового учета.

А для полного понимания балансового метода в условии не хватает информации о структуре активов и обязательств, а также об и их абсолютной величине.
Нет, я не спорю, что именно для РАСЧЕТА данных хватает (ведь сам расчет даже приведен в ПБУ 18)... Но, согласитесь, не понятно же ничего!

Поэтому для того, чтобы можно было изучить в деталях оба метода: балансовый и затратный, я дополнила условие задачи данными о выручке, структуре затрат, размере активов и обязательств и внесла эти показатели в программу 1С, чтобы посмотреть на это в формате привычных нам оборотно-сальдовых ведомостей.

1) выручка без НДС в бухгалтерском и налоговом учете - 10 000 000,

2) активы, стоимость которых отличается в бухгалтерском и налоговом учете - это основные средства, стоимость на начало периода в БУ - 1 245 000,

3) обязательства, бухгалтерская и налоговая оценка которых отличается - это резервы предстоящих расходов, стоимость на начало периода в БУ - 10 000.

Теоретически, если рассматривать эти дополнительные данные в качестве трёх переменных, то допустимо бесконечное множество других вариантов дополнительных данных, при которых эта задача будет иметь одинаковый ответ.
Но после установления указанных констант, все показатели задачи становятся взаимосвязанными и дальнейшая вариативность не возможна.

Показатели из практического примера обведены в рамку: отличие в том, что в практическом примере указаны только отклонения в стоимости, а в моих ОСВ - сама стоимость.

Пояснения относительно структуры основных средств, а также доходов и расходов за период будут приведены ниже, в разделах "Затратный метод" и "Балансовый метод".

А сейчас давайте ознакомимся с показателями, которые требуется рассчитать.

Условный расход (доход) по налогу на прибыль - это сумма налога на прибыль по данным бухгалтерского учета, определяемая "как есть" (как будто бы все доходы и расходы принимаются для целей налога на прибыль).

Текущий налог на прибыль - это сумма налога на прибыль, рассчитанная по данным налогового учета и отражаемая в налоговой декларации.

Следующие показатели нужны для того, чтобы связать между собой налог на прибыль, рассчитанный по данным БУ и налог на прибыль, рассчитанный по данным НУ.

Сразу привожу формулу:

Условный расход по налогу на прибыль (отрицательное значение)
или условный доход по налогу на прибыль (положительное значение)
- постоянный налоговый расход
+ постоянный налоговый доход
- отложенный налоговый актив
+ отложенное налоговое обязательство
= Текущий налог на прибыль

Постоянный налоговый расход (сокращенно: ПНР, в прошлой редакции: постоянное налоговое обязательство) - это сумма налога на прибыль с расходов, которые не принимаются для целей налогового учета (и не будут приняты никогда в дальнейшем).

Постоянный налоговый доход (сокращенно: ПНД, в прошлой редакции: постоянный налоговый актив) - это сумма налога на прибыль с доходов, которые не принимаются для целей налогового учета (и не будут приняты никогда в дальнейшем).

Отложенный налог на прибыль - это сумма, которая изменяет величину налога на прибыль в бюджет в последующих отчетных периодах.

Отложенный налог на прибыль включает в себя отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства.

Отложенный налоговый актив (сокращенно: ОНА) - это та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль в последующих отчетных периодах.

Отложенное налоговое обязательство (сокращенно: ОНО) - это та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога в последующих отчетных периодах.

Расход (доход) по налогу на прибыль - это сумма налога на прибыль, признаваемая в отчете о финансовых результатах в качестве величины уменьшающей (увеличивающей) прибыль (убыток) до налогообложения при расчете чистой прибыли (убытка).

Расход (доход) по налогу на прибыль включает в себя 2 показателя:
текущий налог на прибыль и отложенный налог.

Альтернативная формула:
Расход (доход) по налогу на прибыль это Условный расход (доход) по налогу на прибыль, скорректированный на Постоянный налоговый расход (доход).

В отчете о финансовых результатах (с 2020) Расход (доход) по налогу на прибыль отражается по строке 2410 "Налог на прибыль".

Итак, мы рассмотрели все показатели, которые участвуют в расчете налога на прибыль по ПБУ 18/02, и их взаимосвязь, но прежде чем приступить к конкретным методам расчета: затратному и балансовому, предлагаю ознакомиться с мнением Минфина о том, какой метод допустимо использовать начиная с 2020 и далее.

В своем информационном сообщении от 28.12.18 №ИС-учет-13 "Об изменениях Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02" Минфин сообщает следующее:

В связи с изменениями, внесенными в ПБУ 18/02 с 2020 года, Бухгалтерский методологический центр (БМЦ) выпустил рекомендацию № Р-102/2019-КпР «Порядок учета налога на прибыль».

В рекомендации предложена принципиально новая схема бухгалтерских проводок для ПБУ 18/02: без детального учета постоянных и временных разниц и вообще без отражения на счетах бухучета постоянного налогового расхода и дохода.

Ссылка: Рекомендация Р-102/2019-КпР "Порядок учета налога на прибыль"

С 2020 года в программе 1С: бухгалтерия появилась возможность выбора метода учета отложенных налоговых активов и обязательств.

Допускается на выбор 3 варианта:

1) Балансовый метод, основанный на рекомендации БМЦ Р-102/2019 (при использовании данного метода изменяется формат бухгалтерских проводок)

2) Балансовый метод с отражением постоянных и временных разниц (при этом в бухучете сохраняется формат проводок, применявшихся до 2020 года, а для целей налогового учета активов и обязательств применяется балансовый метод)

3) Затратный метод или метод отсрочки (при этом в бухучете сохраняется формат проводок, применявшихся до 2020 года, и для целей налогового учета активов и обязательств применяется затратный метод)

Ссылка на разъяснения от компании 1С: https://buh.ru/articles/documents/100605/

Вариант расчета 1.
Текущий налог на прибыль + Отложенный налог
8 400 + 47 600 + (500) + (23 500) + (1 000) = (31 000)
Примечание: наверняка возникнут сложности относительно того, с каким знаком брать отложенный налог.
Алгоритм такой: оборот по кредиту 09/77 минус оборот по дебету 09/77, какой знак получился, такой и ставим.
Перепроверить значение можно при сопоставлении остатка по счету 99 и чистой прибыли в отчете о финансовых результатах.

Вариант расчета 2.
Условный расход (доход) по налогу на прибыль + Постоянный налоговый расход - Постоянный налоговый доход
(30 000) + (1000) = (31 000)

Еще раз приведу текст условия из практического примера и начальные оборотки. Структура выручки и затрат сохранилась, как и в предыдущем расчете, но теперь для нас она не имеет значения, так как мы будем идти другим путем, но придем к тем же самым результатам.

Далее я приведу логику рассуждений и пошаговый алгоритм расчета.
На самом деле, оборотно-сальдовых ведомостей могло бы и не быть, расчет все равно получился бы.
Они нужны скорее для наглядной демонстрации, но никакой информации, которая бы влияла на расчет (или как-то его изменила бы) они в себе не несут.

У нас есть данные о суммарной стоимости активов и обязательств по данным бухгалтерского и налогового учета.
Для начала нужно

ЛОГИКА РАССУЖДЕНИЙ СЛЕДУЮЩАЯ:

Стоимость активов в налоговом учете меньше на 70 000, значит, эту сумму в налоговом учете уже взяли на расходы, следовательно, в последующих периодах эту сумму уже не возьмем в расходы, и налог в налоговом учете увеличится относительно бухгалтерского. Это налогооблагаемая временная разница.

ЛОГИКА РАССУЖДЕНИЙ СЛЕДУЮЩАЯ:

Стоимость обязательств в налоговом учете меньше на 10 000, чем в бухгалтерском. Значит, эту сумму в бухгалтерском учете уже взяли на расходы, а в налоговом еще нет, следовательно, в последующих периодах эту сумму возьмем в расходы и налог в налоговом учете уменьшится относительно бухгалтерского. Это вычитаемая разница.


Можно, конечно, не впадать каждый раз в такие долгие логические рассуждения, а просто записать формулу:

В итоге, по данным нашего примера, получаем:

В итоге, по данным нашего примера, получаем:

На этом этапе мы можем сверить полученную сумму на начало периода с балансом:
в балансе развернуто ОНА (счет 09) 2000, ОНО (счет 77) 14 000.
Соответственно, свернуто это будет 14000-2000=12000 ОНО (Счет 77).
Всё идет!

На конец пока проверить не можем, так как проводки еще не сделаны.

и наконец-то мы подошли к расчету финального показателя: отложенный налог.

В рассматриваемом примере ПБУ 18 по данному вопросу приведено такое решение:

Лично мне из него ничего не понятно. Мы имели 2 положительных значения:
1) ОНО на начало 12000
2) ОНА на конец 13000
По какому принципу подбирался знак - (-)? Никто не пояснил.

Не знаю, как Вы, а я предпочту зубрежку (даже зубрить не буду, сделаю алгоритм и буду в него подглядывать):

Вариант расчета только 1*.
Текущий налог на прибыль + Отложенный налог

* расчет по второй формуле не возможен, потому что при балансовом методе мы не рассчитываем постоянный налоговый расход (доход)

Текущий налог на прибыль (это который по данным налоговой декларации):
280 000 * 20% = 56000
В отчет о финансовых результатах значение идет в скобках (отрицательное), так как уменьшает чистую бухгалтерскую прибыль : (56 000)

А отложенный налог у нас имеет положительное значение 25 000

Таким образом, расход по налогу на прибыль:
(56 000) + 25 000 = (31 000)

Вот он, отложенный налог 25 000, который мы так долго считали (состоит из трёх частей):

Обратите внимание, что наша любимая программа 1С всё равно детализировала ОНА и ОНО, хотя по методике БМЦ проводка должна быть сводная, без детализации.

Балансовый метод действительно красив и требует меньше действий, чем затратный подход.

Но кто рассчитает и подготовит показатели суммарной стоимости активов и обязательств для двух видов учета? - Ведь для этого потребуется провести огромную подготовительную работу, почти в ручном режиме.

Да и не так-то просто сопоставить данные налогового и бухгалтерского учета.

При анализе налоговой ОСВ есть две проблемы:
1) не соблюдается принцип двойной записи, итоги не равны (а это означает, что нет никакой гарантии целостности и безошибочности данных).

2) некоторые активы и обязательства просто не имеют оценки в налоговом учете: например, деньги, и не создают разниц в суммарной стоимости, а какие-то не имеют оценки из-за того, что как раз присутствует разница в оценке активов и обязательств (например, не признание в налоговом учете оценочных обязательств).

Поэтому, чтобы "легко" выдать эти 4 цифры, которые приведены в практическом примере ПБУ 18 в качестве исходного условия, требуется проделать огромную работу, сопоставимую с расчетами по затратному методу, а может, даже и бОльшую.

Второй момент, чтобы блеснуть балансовым методом, нужно уже заранее откуда-то знать прибыль и в бухгалтерском, и в налоговом учете и быть на 100% уверенными, что она рассчитана правильно.
То есть, нужен идеальный налоговый учет.

... и тогда, зная суммарное отклонение стоимости активов и обязательств на начало и конец периода, и зная бухгалтерскую и налоговую прибыль за период, мы в одно действие сможем определить...

что, кстати?

:)

Изменение отложенного налога за период!

Чтобы потом рассчитать расход по налогу на прибыль.
По большому счету, применяя балансовый метод, мы ищем СВЕРНУТЫЕ ДАННЫЕ.

А где они нужны? Правильно, в отчете о финансовых результатах.

Чтобы заполнить строчки.

Вот я и рекомендую балансовый метод использовать для финальной проверки данных, и в том числе и заполненного отчета о финансовых результатах.

Факт расчета балансовым методом можно оформить бухгалтерской справкой.

Таким образом, затратный способ или способ отсрочки будет использоваться, как основной, для расчета показателей, а балансовый способ для финальной проверки.

Особенно проверка двумя методами актуальна сейчас, в переходный период.

В частности, при решении моей задачи в 1С, я заметила, что программа, после изменения алгоритмов, периодически глючит с отложенными налоговыми активами и обязательствами.

Вот и всё, что я хотела сегодня рассказать.
Если остались вопросы - я на связи в соцсетях! Спросите в комментариях!